一、破產(chǎn)重整涉稅法律分析

　　2008年新的企業(yè)所得稅頒布實施后，國家針對破產(chǎn)清算、企業(yè)重組出臺了一系列的專門稅收文件，如：《財政部國家稅務總局關于企業(yè)清算業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》(財稅[2009]60號)、《財政部、國家稅務總局關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》(財稅[2009]59號)、《企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅管理辦法》(國家稅務總局公告2010年第4號)、《關于促進企業(yè)重組有關企業(yè)所得稅處理問題的通知》(財稅[2014]109號)、《關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅征收管理若干問題的公告》(國家稅務總局公告2015年第48號)等。就目前而言，國家尚未針對企業(yè)破產(chǎn)重整專門出臺稅收文件。

　　根據(jù)《財政部國家稅務總局關于企業(yè)清算業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》(財稅[2009]60號)的規(guī)定，企業(yè)的全部資產(chǎn)可變現(xiàn)價值或交易價格，減除資產(chǎn)的計稅基礎、清算費用、相關稅費，加上債務清償損益等后的余額，為清算所得，企業(yè)應將整個清算期作為一個獨立的納稅年度計算清算所得。從經(jīng)濟實質(zhì)以及法律屬性來看，破產(chǎn)重整是包含債務豁免、債權轉(zhuǎn)股權等一系列企業(yè)重組行為的過程，因此，基于稅收公平性以及稅法實踐，華稅律師認為，破產(chǎn)重整應該適用企業(yè)重組中債務重組的相關稅收規(guī)定。對于債務重組中產(chǎn)生的收益需要按照稅法規(guī)定繳納企業(yè)所得稅，具體分析如下：

　　(一)債務豁免

　　根據(jù)《財政部、國家稅務總局關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》(財稅[2009]59號)的規(guī)定，債務人應當按照支付的債務清償額低于債務計稅基礎的差額，確認債務重組所得。

　　(二)債權轉(zhuǎn)股權

　　根據(jù)財稅[2009]59號文，發(fā)生債權轉(zhuǎn)股權，適用一般性稅務處理的，應當分解為債務清償和股權投資兩項業(yè)務，確認有關債務清償所得或損失。

　　(三)申報納稅

　　與破產(chǎn)清算規(guī)定“企業(yè)應將整個清算期作為一個獨立的納稅年度計算清算所得”不同的是，破產(chǎn)重組企業(yè)并沒有停止經(jīng)營行為，期間產(chǎn)生的收益理應納入所在納稅期間應納稅所得稅范疇。目前，企業(yè)所得稅的繳納實行“按季(月)預繳、年度匯算清繳”的方式，因此破產(chǎn)重整過程中產(chǎn)生的所得需要歸入債務人所在納稅期間應納稅所得額進行預繳，并在所屬會計年度的第二年1月1日-5月31日進行匯算清繳。如果企業(yè)沒有享受到區(qū)域性或行業(yè)性的稅收優(yōu)惠政策，在破產(chǎn)重整中，債務人需要按照《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，按照25%的稅率繳納企業(yè)所得稅。

　　二、破產(chǎn)重整稅務籌劃路徑分析

　　破產(chǎn)重整產(chǎn)生的稅負將直接影響重整的效果及債務人、債權人抑或戰(zhàn)略投資者的切身利益，華稅律師建議，相關各方應重視并盡早籌劃節(jié)稅方案，可以從以下幾個方面出發(fā)：

　　(一)最大程度降低應納稅所得稅額

　　按照現(xiàn)行稅法規(guī)定，企業(yè)每一納稅年度的利潤總額可以彌補前5個連續(xù)納稅年的虧損額，因此，重整企業(yè)可以充分扣減以往年度的虧損，以降低應納稅所得額。對于債權人以及股權投資者而言，根據(jù)2011年國家稅務總局發(fā)布的《企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法》(國家稅務總局2011年第25號)，對于債權性投資和股權(權益)性投資損失，可以通過專項申報的方式進行稅前扣除。

　　(二)爭取債務重組特殊性稅務處理

　　根據(jù)企業(yè)重組相關稅法規(guī)定，符合條件的債務重組可以適用特殊性稅務處理，遞延納稅義務，具體規(guī)定為：企業(yè)債務重組確認的應納稅所得額占該企業(yè)當年應納稅所得額50%以上，可以在5個納稅年度的期間內(nèi)，均勻計入各年度的應納稅所得額;企業(yè)發(fā)生債權轉(zhuǎn)股權業(yè)務，對債務清償和股權投資兩項業(yè)務暫不確認有關債務清償所得或損失，股權投資的計稅基礎以原債權的計稅基礎確定。企業(yè)的其他相關所得稅事項保持不變。需要強調(diào)的是，特殊性稅務處理僅適用于企業(yè)股東，并且按照目前稅法規(guī)定，重組各方需要根據(jù)“一致性”原則同時進行特殊性稅務處理。

　　(三)重整企業(yè)稅務架構重塑

　　當前我國針對中西部地區(qū)，出臺了包括西部大開發(fā)等一系列中央和地方稅收優(yōu)惠政策，在破產(chǎn)重整中，可以通過遷移公司注冊地址或重組的方式變更債務人企業(yè)所得稅納稅申報地址，從而享受低稅負地區(qū)的稅收優(yōu)惠政策，大大降低重整收益應納稅額。