根據(jù)國家稅務(wù)總局2012年第15號公告第八條規(guī)定，對企業(yè)依據(jù)財務(wù)會計制度規(guī)定，并實際在財務(wù)會計處理上已確認(rèn)的支出，凡沒有超過企業(yè)所得稅法和有關(guān)稅收法規(guī)規(guī)定的稅前扣除范圍和標(biāo)準(zhǔn)的，可按企業(yè)實際會計處理確認(rèn)的支出，在企業(yè)所得稅前扣除，計算其應(yīng)納稅所得額。

　　可以看出，現(xiàn)行稅法雖對企業(yè)的會計處理規(guī)定沒有強制規(guī)范，但卻強調(diào)“企業(yè)依據(jù)財務(wù)會計制度規(guī)定，并實際在財務(wù)會計處理上已確認(rèn)的支出”，才可以在稅法規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)申報扣除。

　　事實上，很多地區(qū)對此也有過明確口徑，如北京地區(qū)2012年度匯算清繳政策熱點問題解答時明確， 15號公告第六條中“企業(yè)發(fā)現(xiàn)以前年度實際發(fā)生的、按照稅收規(guī)定應(yīng)在企業(yè)所得稅前扣除而未扣除或者少扣除的支出(以下簡稱以前年度應(yīng)扣未扣支出)”是指企業(yè)在以前年度已進行會計處理，但因財務(wù)會計處理規(guī)定與稅法規(guī)定不一致或企業(yè)對政策理解有誤造成企業(yè)以前年度未扣除的支出。如企業(yè)以前年度發(fā)生支出已進行會計處理計入管理費用，但未取得真實合法的有效憑證，以后年度取得時造成在以前年度應(yīng)扣未扣。

　　中國稅網(wǎng)認(rèn)為，案例中C、D公司如果均未按照財務(wù)會計制度規(guī)定對以前年度應(yīng)扣未扣支出進行處理，會計上未確認(rèn)這部分支出，卻允許企業(yè)所得稅前直接調(diào)整減少應(yīng)納稅所得額的處理，值得商榷。

　　企業(yè)少計利潤、少繳稅款不新鮮，是稅務(wù)稽查打擊的重點，但現(xiàn)實中有不少企業(yè)出于某種原因故意多計利潤，多繳稅款。對于這種反常行為，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)該如何對待?

　　蹊蹺：

　　多戶企業(yè)故意多計利潤，多繳稅款

　　近日，某市國稅局稽查人員在日常檢查過程中發(fā)現(xiàn)一個奇怪現(xiàn)象：有多戶企業(yè)故意多計利潤，多繳稅款。這與企業(yè)為追求利益通常少計利潤、少繳稅款的“規(guī)則”背道而馳。

　　其中，A公司是一家上市公司，為粉飾報表，將預(yù)收賬款3000余萬元提前確認(rèn)收入，并繳納了企業(yè)所得稅;B公司也是一家上市公司，會計上按照50年計提房屋、建筑物折舊，但年度申報時按照20年計算折舊，并繳納了企業(yè)所得稅;C公司為應(yīng)對集團公司年末的業(yè)績考核，未將600萬元費用計入支出，扭虧為盈，并繳納了企業(yè)所得稅;D公司未將100萬元費用計入支出，多計利潤100萬元，但匯算清繳時調(diào)減了100萬元，并以此計算繳納了企業(yè)所得稅。

　　E公司與以上4戶有所不同，其未多計會計利潤，但有可彌補的以前年度虧損未彌補。原因是E公司聽說主管稅務(wù)機關(guān)將對連續(xù)3年未繳稅企業(yè)進行專項檢查，遂通過不彌補虧損繳納稅款的方式逃避檢查。

　　稽查人員查閱資料發(fā)現(xiàn)，企業(yè)多計利潤早已有之。財政部2012年底發(fā)布的會計信息質(zhì)量檢查公告(第二十五號)顯示，各地財政部門2011年共檢查發(fā)現(xiàn)違規(guī)問題金額552.29億元，查補稅款9.11億元，并對相關(guān)單位處以罰款3875.52萬元。財政部同時發(fā)布的第二十四號會計信息質(zhì)量檢查公告中提及部分企業(yè)存在多計利潤的行為，如北京某公司多計利潤7034萬元，遼寧某公司多計利潤1474萬元，黑龍江某公司多計利潤296萬元，上海某公司多計利潤5123萬元。方法不外乎多計營業(yè)收入、少計營業(yè)成本、少計支出、少計提折舊等。

　　最近的案例是今年6月，某上市公司通過偽造合同等方式虛增利潤5124.58萬元，受到證監(jiān)會的處罰。再有就是近來媒體曝出一些網(wǎng)店店主因被稅務(wù)機關(guān)按刷單量征稅而大呼冤枉的事件，都是企業(yè)虛增利潤的事例。

　　稽查人員分析，企業(yè)故意多計利潤的原因主要有兩點：作為上市公司，需要粉飾報表，換取股東好感;作為集團下屬公司，需要幫集團公司應(yīng)對業(yè)績考核。稅務(wù)機關(guān)檢查的重點往往是企業(yè)少計利潤的行為。對于這些多計利潤的行為，稅務(wù)稽查應(yīng)如何面對?

　　稽查人員欲對5戶企業(yè)按先易后難原則處理

　　針對上述5戶企業(yè)的情況，稽查人員認(rèn)為應(yīng)具體問題具體分析，按先易后難的原則進行處理。

　　最容易處理的是B公司。該公司籌劃痕跡明顯。企業(yè)所得稅法實施條例第六十條規(guī)定了“固定資產(chǎn)計算折舊的最低年限”，企業(yè)有關(guān)賬務(wù)處理只要不短于稅法規(guī)定的最低折舊年限就沒有問題。于是B公司一面抬高會計利潤，一面做低應(yīng)納稅所得額。在企業(yè)所得稅法實施之初，稅務(wù)機關(guān)對此類行為束手無策，但如今針對相關(guān)行為已有明確規(guī)定。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2014年第29號)第五條第二款規(guī)定，企業(yè)固定資產(chǎn)會計折舊年限如果長于稅法規(guī)定的最低折舊年限，其折舊應(yīng)按會計折舊年限計算扣除，稅法另有規(guī)定除外。據(jù)此，B公司應(yīng)按照50年會計折舊年限計算稅收扣除，需補繳企業(yè)所得稅并被加收滯納金。

　　C公司的情況是，稽查人員查出該公司存在少繳稅問題，C公司為免遭處罰才說出公司還有已發(fā)生未扣除費用的事實�！秶�家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干稅務(wù)處理問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2012年第15號)第六條規(guī)定，根據(jù)稅收征管法有關(guān)規(guī)定，對企業(yè)發(fā)現(xiàn)以前年度實際發(fā)生的、按照稅收規(guī)定應(yīng)在企業(yè)所得稅前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企業(yè)做出專項申報及說明后，準(zhǔn)予追補至該項目發(fā)生年度計算扣除，但追補確認(rèn)期限不得超過5年。企業(yè)由于上述原因多繳的企業(yè)所得稅稅款，可以在追補確認(rèn)年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅款中抵扣，不足抵扣的，可以向以后年度遞延抵扣或申請退稅。虧損企業(yè)追補確認(rèn)以前年度未在企業(yè)所得稅前扣除的支出，或盈利企業(yè)經(jīng)過追補確認(rèn)后出現(xiàn)虧損的，應(yīng)首先調(diào)整該項支出所屬年度的虧損額，然后再按照彌補虧損的原則計算以后年度多繳的企業(yè)所得稅款，并按前款規(guī)定處理。據(jù)此，C公司可以補扣除在支出實際發(fā)生年度，由于稽查人員檢查出的問題金額小于C公司應(yīng)扣除未扣除金額。于是，C公司不僅不需要補繳稅，還要享受退稅。

　　D公司的行為違反了會計政策，但納稅是正確的。有稽查人員認(rèn)為，根據(jù)國家稅務(wù)總局2012年第15號公告第八條規(guī)定，對企業(yè)依據(jù)財務(wù)會計制度規(guī)定，并實際在財務(wù)會計處理上已確認(rèn)的支出，凡沒有超過企業(yè)所得稅法和有關(guān)稅收法規(guī)規(guī)定的稅前扣除范圍和標(biāo)準(zhǔn)的，可按企業(yè)實際會計處理確認(rèn)的支出，在企業(yè)所得稅前扣除，計算其應(yīng)納稅所得額。對比來看，D公司在會計上確認(rèn)的支出是0，未超過稅法規(guī)定可稅前扣除的金額100萬元，應(yīng)按其實際會計處理確認(rèn)的支出0進行稅前扣除。

　　但筆者認(rèn)為這種處理不妥。首先，根據(jù)企業(yè)所得稅法第八條規(guī)定，企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。D公司的支出符合這一規(guī)定，應(yīng)允許其稅前扣除。其次，即使不允許D公司稅前扣除，D公司照樣可依據(jù)國家稅務(wù)總局2012年第15號公告第六條規(guī)定申請退稅。此外，D公司的會計處理是錯誤的，稅務(wù)機關(guān)不宜將錯就錯。因此，對D公司，應(yīng)不作納稅調(diào)整。

　　E公司是在稽查人員查出該公司其他需要補稅的問題后，要求彌補以前年度的虧損。根據(jù)企業(yè)所得稅法第十八條規(guī)定，企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準(zhǔn)予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所得彌補，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長不得超過五年。比照來看，E公司可彌補的以前年度虧損未超過五年期限，因此應(yīng)允許其彌補以前年度的虧損。E公司調(diào)減可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度彌補的虧損額后，不必再補稅。

　　最棘手的是A公司。該公司將預(yù)售賬款確認(rèn)為營業(yè)收入，既違反了會計上的收入確認(rèn)原則，也違反了稅收上的收入確認(rèn)原則，稅務(wù)機關(guān)可調(diào)減其應(yīng)納稅所得額3000余萬元。但A公司拒絕調(diào)減，因為由此產(chǎn)生的巨額退稅需要披露，一披露其虛增利潤的行為就曝光了。根據(jù)稅收征管法第五十一條規(guī)定，納稅人超過應(yīng)納稅額繳納的稅款，稅務(wù)機關(guān)發(fā)現(xiàn)后應(yīng)當(dāng)立即退還�，F(xiàn)在稅務(wù)機關(guān)發(fā)現(xiàn)企業(yè)多繳了稅款，企業(yè)卻不要，怎么辦?其實，稅收征管法第五十一條同時規(guī)定，納稅人自結(jié)算繳納稅款之日起三年內(nèi)發(fā)現(xiàn)的，可向稅務(wù)機關(guān)要求退還多繳的稅款并加算銀行同期存款利息，稅務(wù)機關(guān)及時查實后應(yīng)當(dāng)立即退還。而A公司虛增利潤多繳稅款是企業(yè)故意為之的，屬于企業(yè)發(fā)現(xiàn)，若其不提出退稅申請，稅務(wù)機關(guān)無須強制。

　　稅務(wù)機關(guān)處理虛增利潤問題需把握幾個邊界

　　征管實踐中，稅務(wù)人員普遍認(rèn)為，少計收入、多列支出必須強制更正，而多計收入，少列支出是非強制更正的，既然未少繳稅款，甚至多繳了稅款，就應(yīng)尊重納稅人的意愿。納稅人愿意多繳稅款是有目的的，只要這種目的沒有違反稅法，稅法就無需干涉。因此，對于這種多計利潤的行為，稅務(wù)機關(guān)一般不應(yīng)主動干涉。

　　稅務(wù)機關(guān)能要求企業(yè)必須更正會計處理嗎?筆者認(rèn)為不能，因為稅法并未賦予稅務(wù)機關(guān)要求企業(yè)必須更正其會計處理的權(quán)力。企業(yè)的行為違反了會計法，應(yīng)由財政部門來處理。稅務(wù)機關(guān)可提醒企業(yè)更正會計處理，若企業(yè)不聽，可向財政部門或行業(yè)主管部門(如證監(jiān)會)反映。

　　對于上述企業(yè)虛增利潤、沒有少繳甚至多繳稅款的情況，筆者認(rèn)為，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)具體問題具體分析，不可不調(diào)整，也不可強制調(diào)整。若在法定期限內(nèi)，企業(yè)自行更正并申請退稅的，稅務(wù)機關(guān)也應(yīng)當(dāng)受理。

　　如果企業(yè)虛增利潤的行為被財政部、證監(jiān)會處罰，其修正利潤后是否可向稅務(wù)機關(guān)申請退稅?筆者認(rèn)為，稅法沒有企業(yè)因某種行為導(dǎo)致的多繳稅款不能退還的規(guī)定，因此企業(yè)只要符合稅收征收管理法第五十一條規(guī)定，就可以申請退稅。

　　網(wǎng)店刷單行為與企業(yè)虛增利潤在實質(zhì)上是相同的。對于相關(guān)店主，筆者認(rèn)為，還是應(yīng)當(dāng)實質(zhì)重于形式，要求網(wǎng)店舉證，只要網(wǎng)店能夠提供實際交易的證據(jù)，就應(yīng)當(dāng)按照實際交易量確認(rèn)收入，不宜一律按照刷單量確認(rèn)收入。